【老丁解稅】增值稅新規(guī)下長期資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣政策解析（五）

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超標(biāo)長期資產(chǎn)在調(diào)整年限內(nèi)發(fā)生資本化改造的處理

根據(jù)《辦法》第十八條的規(guī)定，長期資產(chǎn)在調(diào)整年限內(nèi)發(fā)生資本化改造，并按照會計(jì)制度停止計(jì)提折舊或者攤銷的，其調(diào)整年限相應(yīng)停止計(jì)算，待恢復(fù)計(jì)提折舊或者攤銷時，繼續(xù)按照本辦法規(guī)定執(zhí)行。

具體案例如下：

甲企業(yè)（增值稅一般納稅人）2026年新上一條生產(chǎn)線，原值為1000萬元（取得專票對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額120萬元）。

假定該生產(chǎn)線計(jì)提折舊開始時間為2026年1月，會計(jì)折舊年限為10年，不考慮殘值，根據(jù)規(guī)定調(diào)整年限為5年。

上述長期資產(chǎn)從2026年1月開始用于混合用途，既生產(chǎn)一般計(jì)稅產(chǎn)品，又生產(chǎn)免稅產(chǎn)品。根據(jù)規(guī)定，上述120萬元進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)全部抵扣，后續(xù)按照調(diào)整年度逐年進(jìn)行調(diào)整轉(zhuǎn)出。

假定因產(chǎn)品升級，甲企業(yè)決定從2029年1月開始對該生產(chǎn)線進(jìn)行升級改造（資本化改造），當(dāng)月初該生產(chǎn)線凈值轉(zhuǎn)入在建工程（會計(jì)凈值700萬元），改造持續(xù)時間6個月，2029年6月正式改造完畢且當(dāng)月轉(zhuǎn)固，從7月開始計(jì)提折舊，改造后原值為1200萬元，新增價值500萬元，涉及可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為60萬元。改造后的生產(chǎn)線，會計(jì)預(yù)計(jì)使用年限為10年。

假定在2026-2028年（合計(jì)3年），免稅產(chǎn)品銷售額占比分別為30%、40%及45%，相關(guān)數(shù)據(jù)如下：

年度進(jìn)項(xiàng)稅額調(diào)整基數(shù)=120×〔12÷（5×12）〕=24萬元

2026年進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=24×30%=7.2萬元

2027年進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=24×40%=9.6萬元

2028年進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=24×45%=10.8萬元

3年合計(jì)調(diào)整基數(shù)=24×3=72萬元，合計(jì)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出=7.2+9.6+10.8=27.6萬元。

根據(jù)規(guī)定，在2029年1-6月期間，因會計(jì)停止計(jì)提折舊，調(diào)整年限相應(yīng)停止計(jì)算。那么，有如下問題需要解決：

1.原剩余需要調(diào)整的進(jìn)項(xiàng)稅額如何處理？

截至2029年7月初，原需要調(diào)整的進(jìn)項(xiàng)稅額剩余金額=120-72=48萬元，這48萬元如何處理？根據(jù)筆者的理解，存在如下情形，具體分析如下：

（1）改造后的生產(chǎn)線，只生產(chǎn)一般計(jì)稅產(chǎn)品

根據(jù)《辦法》第五條的規(guī)定，納稅人取得長期資產(chǎn)，專用于一般計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目的，對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以全額從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，原購進(jìn)時剩余未調(diào)整的進(jìn)項(xiàng)稅額全部用于生產(chǎn)一般計(jì)稅產(chǎn)品，可以予以抵扣，無需調(diào)整，即剩余48萬元的待調(diào)整進(jìn)項(xiàng)稅額無需轉(zhuǎn)出，可以全額抵扣。

（2）改造后的生產(chǎn)線，只生產(chǎn)免稅產(chǎn)品

根據(jù)《辦法》第六條的規(guī)定，納稅人取得長期資產(chǎn)，專用于五類不允許抵扣項(xiàng)目的，對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，原購進(jìn)時剩余未調(diào)整的進(jìn)項(xiàng)稅額因全部用于生產(chǎn)免稅產(chǎn)品，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，需要全部轉(zhuǎn)出，即剩余48萬元的待調(diào)整進(jìn)項(xiàng)稅額需要全額轉(zhuǎn)出，不得抵扣，轉(zhuǎn)出時間為2029年7月。

（3）改造后的生產(chǎn)線，用于混合用途，既生產(chǎn)一般計(jì)稅產(chǎn)品，也生產(chǎn)免稅產(chǎn)品

根據(jù)筆者的理解，剩余48萬元的待調(diào)整進(jìn)項(xiàng)稅額仍然需要在原調(diào)整年限內(nèi)逐年計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出金額，因原調(diào)整年限為5年，已調(diào)整年限為3年（2026-2028年），后續(xù)調(diào)整年限為2年，具體計(jì)算如下：

假定改造后，2029年7-12月免稅產(chǎn)品銷售額占比為40%，2030年占比為50%，2031年1-6月占比為45%，則2029年7-12月調(diào)整基數(shù)=120×〔6÷（5×12）〕=12萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=12×40%=4.8萬元

2030年調(diào)整基數(shù)=120×〔12÷（5×12）〕=24萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=24×50%=12萬元

2031年1-6月調(diào)整基數(shù)=120×〔6÷（5×12）〕=12萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=12×45%=5.4萬元

2.資本化改造新增進(jìn)項(xiàng)稅額如何處理？

根據(jù)前文描述，生產(chǎn)線資本化改造后入賬原值為1200萬元（超過500萬元），新增進(jìn)項(xiàng)稅額為60萬元，其能否抵扣，存在如下情形，具體分析如下：

（1）改造后的生產(chǎn)線，只生產(chǎn)一般計(jì)稅產(chǎn)品

根據(jù)規(guī)定，納稅人取得長期資產(chǎn)，專用于一般計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目的，對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以全額從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，資本化改造新增60萬元進(jìn)項(xiàng)稅額，可以全額抵扣。

（2）改造后的生產(chǎn)線，只生產(chǎn)免稅產(chǎn)品

根據(jù)規(guī)定，納稅人取得長期資產(chǎn)，專用于五類不允許抵扣項(xiàng)目的，對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，資本化改造新增60萬元進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，已經(jīng)抵扣的，需要全額轉(zhuǎn)出。

（3）改造后的生產(chǎn)線，用于混合用途，既生產(chǎn)一般計(jì)稅產(chǎn)品，也生產(chǎn)免稅產(chǎn)品

根據(jù)規(guī)定，因資本化改造后的生產(chǎn)線用于混合用途，其新增60萬元進(jìn)項(xiàng)稅額，需要按照調(diào)整年限，逐年調(diào)整轉(zhuǎn)出，假定改造后，2029年7-12月免稅產(chǎn)品銷售額占比為40%，2030年占比為50%，2031年占比為45%，2032-2034年占比為50%，具體計(jì)算如下：

2029年7-12月調(diào)整基數(shù)=60×〔6÷（5×12）〕=6萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=6×40%=2.4萬元

2030年調(diào)整基數(shù)=60×〔12÷（5×12）〕=12萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=12×50%=6萬元

2031年調(diào)整基數(shù)=60×〔12÷（5×12）〕=12萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=12×45%=5.4萬元

2032年調(diào)整基數(shù)=60×〔12÷（5×12）〕=12萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=12×50%=6萬元

2033年調(diào)整基數(shù)=60×〔12÷（5×12）〕=12萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=12×50%=6萬元

2034年1-6月調(diào)整基數(shù)=60×〔6÷（5×12）〕=6萬元

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額=6×50%=3萬元

另外，提醒注意：根據(jù)筆者的理解，如果超標(biāo)長期資產(chǎn)在調(diào)整期限內(nèi)發(fā)生資本化改造，如果改造后入賬原值未超過500萬元，其原未調(diào)整進(jìn)項(xiàng)稅額在剩余年限內(nèi)需要根據(jù)具體用途繼續(xù)進(jìn)行調(diào)整，改造后新增進(jìn)項(xiàng)稅額根據(jù)其具體用途，依照《辦法》第五條、第六條及第十條的規(guī)定予以處理，即如果改造后長期資產(chǎn)專用于五類不得抵扣項(xiàng)目的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣；如果專用于一般計(jì)稅項(xiàng)目或用于混合用途的，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以全額抵扣。

PS：長期資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的其他政策解析將在后續(xù)文章中和大家分享，敬請期待！

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